설립등기를 마친 후 폐업을 하여 사업실적이 없는 상태에 있는 회사법인을 인수한 다음 법인의 임원, 상호, 목적사업을 변경한 경우가 구 「지방세법」제138조 제1항 제3호에서 규정하고 있는 법인의 설립에 해당하는지 여부

【심급】

3심

【세목】

등록면허세

【주문】

원심판결을 파기한다.

제1심판결을 취소하고, 이 사건 소를 각하한다.

소송 총비용은 피고가 부담한다.

【이유】

직권으로 본다.

기록에 의하면, 피고는 이 사건 상고가 제기된 이후인 2009. 7. 13. 피고가 2007. 9. 10. 원고에 대하여 한 등록세 526,772,570원(가산세 179,755,060원 포함), 지방교육세 98,414,160원, 등록세 1,900,800,000원(가산세 316,800,000원 포함), 지방교육세 348,480,000원의 각 부과처분을 직권으로 모두 취소하는 내용의 경정결정을 한 사실이 인정되므로, 결국 원고의 이 사건 소는 이미 소멸하고 없는 처분에 대한 것으로서 그 소의 이익이 없어 부적법하게 되었다고 할 것이다.

그러므로 원심판결을 파기하되, 이 사건은 이 법원이 직접 재판하기에 충분하므로 자판하기로 하여 제1심판결을 취소하고, 이 사건 소를 각하하기로 하며, 소송 총비용은 행정소송법 제32조에 따라 피고의 부담으로 하여 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.

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【하급심-서울고등법원 2009. 5. 19. 선고 2008누16041 판결】

【주문】 처분청패소

1. 피고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 피고가 부담한다.

【이유】

이 법원이 이 사건에 관하여 설시할 이유는, 제1심 판결문 제2면 중 제12행의 ‘마쳤고’부터 제14행의 ‘등기를’까지를 삭제하는 외에는 제1심 판결문의 이유 기재와 같으므로행정소송법 제8조제2항,민사소송법 제420조에 의하여 이를 그대로 인용한다.

그렇다면, 제1심 판결은 정당하므로 피고의 항소는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

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【하급심-서울고등법원 2008. 5. 14. 선고 2007구합46746 판결】

【주문】 처분청패소

1. 피고가 2007. 9. 10. 원고에 대하여 한 등록세 526,772,570원(가산세 179,755,060원 포함), 지방교육세 98,414,160원, 등록세 1,900,800,000원(가산세 316,800,000원 포함), 지방교육세 348,480,000원의 부과처분을 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다.

【이유】

1. 기초사실 및 처분의 경위

다음의 각 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나, 갑1호증의 1, 2, 갑2호증의 1, 2, 갑3호증의 1, 2, 갑4호증의 1 내지 8, 갑5호증의 1, 2, 을2호증의 1 내지 7, 을4호증의 1, 2, 3, 을8호증의 1 내지 5의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면 이를 인정할 수 있다.

가. 원고는 1994. 8. 24. ‘○○물산 주식회사’라는 상호로, 자본금 50,000,000원, 본점 서울 00구 ○○동 837-26 ○○프라자빌딩 822호, 목적사업 교육용 교재 제조 및 수출업, 지역의료사업(병원경영), 의약품 및 의료기자재 제조 수출입업 등으로 하여 설립등기를 마쳤고, 1999. 12. 15. 당초의 교육용 교재 제조 및 수출업, 지역의료사업(병원경영), 의약품 및 의료기자재 제조 수출입업을 목적사업에서 모두 삭제하고 목적사업에 인테리어 데코레이팅 용역업, 부동산 임대업, 무역업을 추가하는 등기를 마쳤다.

나. 원고는 1999. 12. 1. 상법 제520조의2 제1항의 규정에 의하여 해산의제되었다가, 1999. 12. 15. 회사계속등기를 하면서 목적사업에서 당초의 교육용 교재 제조 및 수출업, 지역의료사업(병원경영), 의약품 및 의료기자재 제조 수출입업을 모두 삭제하고 목적사업에 인테리어 데코레이팅 용역업, 부동산 임대업, 무역업을 추가하였다.

다. 원고는 2002. 11. 30. 주주총회를 개최하여 대표이사, 이사, 감사를 새로이 선임하였고, 2002. 12. 3. 목적사업에 부동산 및 경영컨설팅업, 부동산개발업, 분양대행업, 부동산관리업을 추가하고, 상호를 ‘○○ 주식회사’로, 본점을 ‘서울 ○○구 ○○동 132-10’으로 바꾸는 변경등기를 마쳤다.

라. 원고는 2003. 2. 19. 서울 00구 △△동 583-3 대 2,346㎡ 및 그 지상 지하 2층, 지상 3층의 건물을 취득하여 소유권이전등기를 마치고, 위 건물을 철거한 후 지하 5층, 지상 6층의 건물을 신축하고 2004. 10. 15. 신축건물에 대한 소유권보존등기를 마쳤고, 위 소유권이전등기 및 소유권보존등기 당시 피고에게 일반세율을 적용한 등록세 및 지방교육세를 각 신고·납부하였다.

마. 피고는 원고가 1999. 12. 1. 해산의제되었다가 1999. 12. 15. 회사계속등기를 하였으므로 위 회사계속등기일인 1999. 12. 15.을 새로운 법인설립일로 보아야 하고, 위 토지 및 철거건물에 대한 소유권이전등기와 신축건물에 대한 소유권보존등기는 구 지방세법(2005. 12. 31. 법률 제7843호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 지방세법’이라고 한다) 제138조 제1항 제3호 및「지방세법 시행령」제102조제2항(이하 ‘이 사건 법령 조항’이라고 한다)이 정한 법인의 설립 이후 5년 이내에 취득하는 부동산등기이므로 등록세 중과대상에 해당한다는 이유로, 2007. 9. 10. 이미 신고·납부 받은 세액을 공제하고 등록세 526,772,570원(가산세 179,755,060원 포함), 지방교육세 98,414,160원, 등록세 1,900,800,000원(가산세 316,800,000원 포함), 지방교육세 348,480,000원을 부과하는 처분(이하 ‘이 사건 부과처분’이라고 한다)을 하였다.

2. 이 사건 부과처분의 적법 여부

가. 당사자의 주장 요지

(1) 원고의 주장

㈎ 구「지방세법」제138조제1항 제3호가 규정하고 있는 ‘법인의 설립’은 조세법률주의의 원칙에 따른 엄격해석의 원칙 등에 비추어 볼 때 설립등기일을 의미하는바, 원고의 설립등기일인 1994. 8. 24.로부터 5년이 경과한 2003. 2. 19. 및 2004. 10. 15. 위 토지 및 철거건물과 신축건물을 취득하였으므로, 등록세 중과요건에서 제외됨에도 불구하고 위 회사계속등기일인 1999. 12. 15.을 새로운 법인설립일로 보아 중과세 처분을 한 것은 위법하다.

㈏ 나아가 등록세의 주무관청인 행정자치부에서는 2004. 6. 8. "「지방세법」제138조제1항 제3호에서 규정한 법인의 설립시기는 법인의 설립등기일을 의미하여 휴면법인이라고 하여 당해 법인의 법인격이 소멸되는 것은 아니다(세정과-1494호 등)"라고 유권해석하고, 2005. 9. 5. "법인이 해산한 후 청산법인이라고 하더라도 등기에 의하여 법인이 소멸되지 아니하고 휴면법인으로 존속한 상태에서 5년이 경과한 경우라면 그 이후 취득등기하는 부동산은 등록세 중과세 대상은 되지 아니하는 것(세정과-2485호)"이라고 유권해석하는 등 공적인 견해를 표명해 오다가 그 견해를 바꾸어 등록세 중과세 처분을 하는 것은 국세기본법 제18조 소정의 신의성실의 원칙에도 위반된다.

(2) 피고의 주장

등록세 중과를 회피하는 수단으로 법인격을 이용하는 것은 신의성실의 원칙에 위반되는 법인격의 남용으로서 심히 정의와 형평에 반하여 허용될 수 없고, 이 사건 법령 조항상의 법인의 설립이 설립등기에 의한 설립만을 의미하는 것이 아니라 법인의 실질적인 설립행위 자체를 말하는 것으로 해석하는 것이 실질과세의 원칙에도 부합되므로 이 사건 부과처분이 조세법률주의의 원칙에 따른 엄격해석의 원칙 등에 위반된다고 할 수 없고, 원고가 주장하는 행정자치부의 위 유권해석은 단지 납세자의 질의에 따른 개별적인 의견에 불과하고 행정자치부장관이 원고에게 이에 대하여 등록세를 중과하지 않겠다는 공적인 견해를 표명한 사실이 없으므로 신의성실의 원칙에 위반된다고 할 수 없다.

나. 관계법령

구 지방세법 (2005. 12. 31. 법률 제7843호로 개정되기 전의 것)

제138조 (대도시 지역내 법인등기등의 중과)

① 다음 각호의 1에 해당하는 등기를 하는 때에는 그 세율을 제131조 및 제137조에 규정한 당해 세율의 100분의 300으로 한다. 다만, 수도권정비계획법 제6조제1항제1호의 규정에 의한 과밀억제권역(산업집적활성화및공장설립에관한법률의 적용을 받는 산업단지를 제외한다. 이하 이 조에서 "대도시"라 한다)안에 설치가 불가피하다고 인정되는 업종으로서 대통령령이 정하는 업종과 법인이 사원에게 분양 또는 임대할 목적으로 취득하는 대통령령이 정하는 주거용부동산에 관한 등기 및 외국인투자촉진법에 의한 외국인투자기업이 2003년 12월 31일까지 행하는 공장의 신설 또는 증설에 따른 부동산등기(외국인투자비율에 해당하는 부동산의 등기에 한한다)에 대하여는 그러하지 아니하다.

1. 대도시안에서의 법인의 설립(설립후 5년이내에 자본 또는 출자액을 증가하는 경우를 포함한다)과 지점 또는 분사무소의 설치에 따른 등기

3. 대도시내에서의 법인의 설립과 지점 또는 분사무소의 설치 및 대도시내로의 법인의 본점·주사무소 지점 또는 분사무소의 전입에 따른 부동산등기와 그 설립·설치·전입 이후의 부동산등기

지방세법 시행령

제102조 (대도시내 법인등 중과세의 범위와 적용기준)

② 법 제138조 제1항 제3호에서 "법인의 설립과 지점 또는 분사무소의 설치 및 대도시내로의 법인의 본점·주사무소·지점 또는 분사무소의 전입에 따른 부동산등기"라 함은 당해 법인 또는 지점등이 그 설립·설치·전입(수도권의 경우 서울특별시외의 지역에서 서울특별시내로의 전입은 대도시내로의 전입으로 본다. 이하 이 조에서 같다)이전에 취득하는 일체의 부동산등기(채권을 보전하거나 행사할 목적으로 하는 부동산등기를 제외한다. 이하 이 조에서 같다)를 말하며, "그 설립·설치·전입이후의 부동산등기"라 함은 법인 또는 지점등이 설립·설치·전입이후 5년이내에 취득하는 업무용·비업무용 또는 사업용·비사업용을 불문한 일체의 부동산등기를 말한다. 이 경우 일체의 부동산등기에는 공장의 신설·증설, 공장의 승계취득, 당해 대도시내에서의 공장의 이전 및 공장의 업종변경에 따르는 부동산취득등기를 포함하며, "지점등"이라 함은 행정자치부령이 정하는 사무소 또는 사업장을 말한다.

제104조의2 (신고납부기한 등)

② 법 제150조의2 제2항에서 "대통령령이 정하는 날"이라 함은 다음 각호의 날을 말한다.

1. 다음 각목의 1에 해당하는 경우에는 당해 사무소 또는 사업장이 사실상 설치된 날

가. 대도시안에서 법인을 신설하는 경우

다. 판단

(1) 원고 법인의 설립시기에 대한 판단

㈎ 이 사건의 주된 쟁점

이 사건의 주된 쟁점은 설립등기를 마친 후 폐업을 하여 사업실적이 없는 상태에 있는 회사법인을 인수한 다음 법인의 임원, 상호, 목적사업을 변경한 경우가 구「지방세법」제138조제1항 제3호에서 규정하고 있는 법인의 설립에 해당하는지 여부이다. 즉, 법인의 설립이 원고의 주장과 같이 설립등기에 의한 설립만을 의미하는 것인지, 피고의 주장과 같이 실질적 설립으로 평가할 수 있는 행위가 있는 경우도 포함하는 것이 조세법률주의 원칙상 허용될 수 있는지 여부에 있다.

㈏ 조세법률주의(과세요건 명확주의)

헌법은 제59조에서 "조세의 종목과 세율은 법률로 정한다"라는 조세법률주의를 규정하고 있고, 조세법률주의의 내용인 과세요건 명확주의에 의하면 과세요건과 부과·징수절차를 규정한 법률 또는 그 위임에 따른 명령, 규칙은 그 내용이 일의적이고 명확하여야 하며 함부로 불확정개념이나 개괄조항을 사용하여서는 안 되는바, 과세관청의 자의를 배제하고 법적 안정성과 국민의 예측가능성을 보장하기 위해서는 과세요건이 명확하게 규정될 것이 요구되며 그렇지 않을 경우 조세법률주의는 형해화될 수밖에 없기 때문이다.

이와 같은 과세요건 명확주의의 취지에 비추어 볼 때, 구「지방세법」제138조제1항 제3호에서 규정하는 회사의 설립이라는 개념은 지방세법 등에서 회사의 설립에 관한 명문의 규정을 두고 있지 아니하는 한, 회사의 설립에 관한 일반적인 규정을 두고 있는 상법에 의하여 확정할 수밖에 없다고 할 것이다.

㈐ 회사설립의 개념에 관한 지방세법의 규정

구 지방세법은 제138조 제1항 제1호, 제3호에서 등록세가 중과되는 경우의 하나로 회사의 설립 등을 규정하고 있을 뿐 어떠한 경우를 회사의 설립으로 볼 수 있는지 등에 관하여는 아무런 규정을 두고 있지 않다.

다만 구「지방세법」제138조제1항 제1호에는 법인등기의 중과요건으로서 ‘대도시안에서의 법인의 설립과 지점 또는 분사무소의 설치에 따른 등기’를 규정하고 있고, 같은 항 제3호에는 부동산등기의 중과요건으로서 ‘대도시내에서의 법인의 설립과 지점 또는 분사무소의 설치 및 대도시내로의 법인의 본점·주사무소 지점 또는 분사무소의 전입에 따른 부동산등기와 그 설립·설치·전입 이후의 부동산등기’를 규정하고 있으며,「지방세법 시행령」제102조제2항에는 ‘…법인 또는 지점 등이 그 설립·설치·전입 이전에 취득하는 일체의 부동산등기… …그 설립·설치·전입 이후의 부동산 등기라 함은…"라고 규정하고 있는데, 위 규정들을 종합하면 법인의 ’설립‘, 지점 또는 분사무소의 ’설치‘, 법인의 본점·주사무소 지점 또는 분사무소의 ’전입‘이라는 개념 이외에 ’본점의 설치에 따른 법인의 사실상 설립‘이라는 개념을 포함하고 있다고 볼 수는 없고, 한편 같은 법 시행령 제104조의2(신고납부기한 등) 제2항 제1호 가목에 ’대도시안에서 법인을 신설하는 경우 당해 사무소 또는 사업장이 사실상 설치된 날"을 규정하고 있으나 이는 등록세의 신고납부기한을 정하기 위한 규정에 불과하다고 할 것이므로, 이로써 피고 주장과 같이 회사의 실질적 설립이라는 개념을 전제로 하고 있다고 단정하기 어려울 뿐만 아니라 등록세 중과요건인 회사설립의 개념을 법조문의 규정형식이나 내용의 해석에 터 잡아 확장하는 것은 과세요건 명확주의에 반하여 허용될 수 없다 할 것이다.

㈑ 상법 규정에 의한 법인 설립 시기의 확정

위에서 본 바와 같이 지방세법 등에서 회사 설립이라는 개념을 따로 정하고 있지 아니하므로 회사 설립에 관한 일반적 규정을 두고 있는 상법에 의하여 회사의 설립이라는 개념을 확정하여야 할 것인바, 주식회사의 설립은 기본적으로 설립행위와 설립등기를 필요로 하고, 주식회사는 그 설립등기를 마침으로써 성립하며(상법 제172조), 이로써 회사로서의 법인격을 취득한다(상법 제171조 제1항).

그리고, 회사의 설립등기는 법인격의 취득에 관한 것이므로 설립등기의 효력에 관한 상법 제172조는 지점 등의 경우에 적용되는 상업등기의 일반적 효력에 관한상법 제37조와 다른 강행규정이다.

이러한 점 등에 비추어, 회사 등의 영리법인이 영업활동을 하지 아니하였다고 하더라도 이러한 경우에 관하여 법률에서 아무런 규정을 하고 있지 않으므로 당해 법인의 법인격 자체가 소멸하지 않는 한 당해 법인의 설립일은 당초 설립등기일이고, 폐업한 법인이 다시 영업을 재개하여 활동하는 경우에도 그 활동하는 시기에 새로이 법인이 설립되었다고 볼 수는 없으며, 지방세법이라 하여 이를 달리 볼 것은 아니다.

㈒ 실질과세의 원칙 등과의 관계

다만,「지방세법」제138조제1항은 법인의 경우 조직과 규모에 있어 강한 확장성을 가지고 활동의 영역과 효과가 넓고 다양하여 인구와 경제력의 집중효과가 자연인의 경우에 비하여 훨씬 더 강하게 나타나고, 동시에 대도시가 가지는 고도의 집적의 이익을 향유함으로써 대도시외의 법인에 비하여 훨씬 더 큰 활동상의 편의와 경제적 이득을 얻을 수 있으므로, 법인이 대도시내에서 하는 등기에 대하여 자연인이나 대도시외의 법인이 하는 등기에 비하여 상대적으로 높은 세율의 등록세를 부과하기 위한 규정이다(헌법재판소 1996. 3. 28. 선고 94헌바42 결정).

따라서 이러한 등록세 중과를 회피하기 위하여 대도시에서 법인을 새로이 설립하는 대신 폐업중인 법인을 인수한 후 이를 이용하는 경우 이는 기업윤리에 어긋나고 조세정의에도 반하는 것으로서 이러한 행위에 대하여 규율할 필요성이 있다고 생각할 수도 있다.

그러나 헌법 제38조는 "모든 국민은 법률이 정하는 바에 의하여 납세의 의무를 진다"고 규정하고, 제59조는 "조세의 종목과 세율은 법률로 정한다"고 규정함으로써 조세법률주의를 채택하고 있는바, 이러한 조세법률주의 원칙은 과세요건 등은 국민의 대표기관인 국회가 제정한 법률로써 규정하여야 하고, 그 법률의 집행에 있어서도 이를 엄격하게 해석·적용하여야 하는 것으로서, 행정편의적인 확장해석이나 유추적용은 허용되지 않는다(대법원 2000. 3. 16. 선고 98두11731 등 참조).

이러한 조세법률주의 원칙상 당사자의 거래행위를 그 형식에도 불구하고 행위의 실질에 따라 조세회피행위라고 하여 그 행위의 효력을 부인하기 위해서는 법률에 개별적이고 구체적인 부인규정이 마련되어 있어야 하는 것이므로(대법원 1999. 11. 9. 선고 98두14082 판결 등 참조), 위와 같은 행위에 대하여 과세를 하기 위해서는 이에 관한 개별적이고 구체적인 법률규정을 두어야 할 것인데, 지방세법 등에 등록세를 중과하기 위한 요건인 회사의 설립에 관한 개별적이고 구체적인 법률규정이 없음은 앞서 본 바와 같으므로, 실질과세의 원칙 등을 들어 원고에게 등록세 부과처분을 할 수는 없다고 할 것이다.

(2) 그 밖의 주장 등에 대한 판단

살피건대 행정자치부는 위에서 보는 바와 같이 등록세 중과세 대상이 아니라는 유권해석을 하여 그 입장을 유지하여 오다가, 이 사건의 경우에 관하여는 종래의 입장과는 달리 변경 전후의 회사 사이에 동일성이 인정되지 않는다는 이유로 등록세를 중과하는 이 사건 부과처분을 하였는데, 법인의 설립에 관하여 피고 주장과 같이 실질적 설립으로 평가할 수 있는 행위가 있는 경우라고 하더라도 조세법률주의 원칙상 허용되지 않음은 앞서 본 바와 같고, 행정관청이 납득할 수 있는 합리적 이유 없이 과세를 하여야 할 공익적 필요성이 있다고 하여 행정편의적인 법률해석에 따라 납세의무자가 예측하기 어려운 일관성 없는 법 집행을 하는 것은 조세법률주의의 원칙에 어긋날 뿐만 아니라 법적 안정성과 거래의 안전을 해치는 것으로서 허용될 수 없다고 할 것이다.

(3) 소결론

따라서 이 사건과 같이 법인이 해산의제되었다가 회사계속등기를 한 경우가 구「지방세법」제138조제1항 제3호에서 규정하고 있는 법인의 설립에 해당한다고 볼 수 없다고 할 것이다.

3. 결론

그렇다면, 피고의 이 사건 부과처분은 위법하다고 할 것이므로 이를 취소하기로 할 것인바, 이 사건 부과처분의 취소를 구하는 원고의 청구는 이유 있으므로 주문과 같이 판결한다.