판례내용
【원고, 피항소인】 원고 1 외 2인 (소송대리인 법무법인 두현 담당변호사 김수경 외 1인)
【피고, 항소인】 제주세무서장
【제1심판결】 제주지방법원 2024. 8. 20. 선고 2023구합6162 판결
【변론종결】2025. 5. 28.
【주 문】
1. 피고의 항소를 모두 기각한다.
2. 항소비용은 피고가 부담한다.
【청구취지 및 항소취지】1. 청구취지
피고가 2022. 7. 16. 원고 1에게 한 2017년 귀속 종합소득세 423,150,110원 부과처분, 원고 2에게 한 2017년 귀속 종합소득세 3,063,410원 부과처분, 원고 3에게 한 2017년 귀속 종합소득세 3,063,410원 부과처분을 각 취소한다.
2. 항소취지
제1심판결을 취소한다. 원고들의 청구를 모두 기각한다.
【이 유】1. 제1심판결의 인용
이 법원이 이 사건에 관하여 적을 이유는 아래와 같이 추가하거나 고쳐 쓰는 외에는 제1심판결의 이유와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 그대로 인용한다.
○ 제1심판결 2쪽 14, 15, 16행의 "○○○는 … 각 결의하였고,"를 "○○○(이하 ‘소외 회사’라 한다)는 2017. 3. 31. 정기주주총회에서 2016년도(제28기) 정기배당으로 11,634,000,000원을, 2017. 8. 22. 주주총회에서 기준일을 2017. 7. 1.로 하는 중간배당으로 8,725,500,000원을 주주들에게 배당하기로 각 결의하였고,"로 고쳐 쓴다.
○ 제1심판결 6쪽 각주 1)의 "배상가산"을 "배당가산"으로 고쳐 쓴다.
○ 제1심판결 6쪽 각주 2)를 삭제한다.
○ 제1심판결 7쪽 9행부터 10쪽 20행까지(‘다. 판단’ 부분)를 아래와 같이 고쳐 쓴다.
"1) 이 사건 배제조항 및 관련 규정의 문언과 체계, 입법 취지, 실질과세의 원칙 등을 종합적으로 고려하면, 이 사건 배제조항에 따라 배당세액공제 대상에서 제외되는 배당소득은 이익배당 기준 사업연도에 구 소득세법 시행령(2021. 2. 17. 대통령령 제31442호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제27조의3 제1항 각 호가 규정하는 법인세법 내지 조세특례제한법상 법인세 감면 규정(이하 ‘법인세 감면 규정’이라고만 한다)에 의하여 법인세의 비과세·면제·감면 또는 소득공제(이하 ‘감면 등’이라 한다)를 받은 법인으로부터 받은 배당소득을 의미한다고 보는 것이 타당하다. 그 이유는 다음과 같다.
가) (1) 이 사건 배제조항은 법인세의 감면 등을 받은 법인 중 ‘대통령령으로 정하는 법인’으로부터 받은 배당소득을 배당세액공제 적용 배제 대상으로 규정하고 있다. 이에 관한 구 소득세법 시행령 제27조의3은 그 제목을 ‘법인세의 면제 등을 받는 법인 등’으로 하면서, 제1항 각 호에서 위 배제조항의 ‘대통령령으로 정하는 법인’을 ‘법인세법 제51조의2 또는 조세특례제한법 제100조의16을 적용받는 법인’(제1호) 또는 ‘조세특례제한법 제63조의2·제121조의2·… 제121조의9의 규정을 적용 받는 법인’(제2호)으로 규정하고 있다. 이와 같이 구 소득세법 시행령 제27조의3의 제목 및 제1항 각 호에서 ‘대통령령으로 정하는 법인’을 구체화함에 있어 ‘… 적용 받는 법인’이라고 규정하고 있고, 그 문언의 의미는 해당 법인에 대하여 법인세 감면 규정이 현재 적용 중이라는 뜻으로 해석하는 것이 위 법률 문언의 객관적 의미에 부합한다.
(2) 한편, 법인세법 등은 법인세 과세기간인 사업연도(회계기간)의 종료일을 그 납세의무의 성립 및 과세표준 산출의 기준시점으로 하고 있고(국세기본법 제21조 제2항 제1호, 법인세법 제4조 제1항 제1호, 제13조), 법인세 신고 시 신고법인으로 하여금 기업회계기준을 준용하여 작성한 재무상태표·포괄손익계산서 및 이익잉여금처분계산서를 제출하게 하고 있으며(법인세법 제60조 제2항 제1호), 상법은 주식회사의 이익배당에 있어 회계기간의 결산기를 배당가능이익을 산출의 기준시점으로 하고 있다(상법 제462조 제1항, 제462조의3 제2항). 이에 따라 주식회사의 법인세 신고 및 이익배당은 통상 정기주주총회에서 승인되는 회계기간 결산기의 재무제표에 기초하여 이루어지고 있다.
(3) 이와 같은 주식회사의 법인세 및 이익배당 관련 규정과 실무를 앞서 본 이 사건 배제조항 및 그 위임에 따른 시행령 규정의 문언해석의 내용과 함께 고려하여 보면, 이 사건 배제조항의 적용 기준시점은 배당소득에 관한 이익배당 기준 사업연도(즉, 이익배당 결의 대상 사업연도) 내지 그 종료일을 의미하는 것으로 보는 것이 자연스럽다.
나) 이와 같은 해석은 배당세액공제 제도와 이 사건 배제조항의 입법 취지에 비추어 보더라도 보다 타당한 해석이다.
(1) 개인이 배당금을 받은 경우, 그 배당금은 법인의 손금에 해당하지 아니하므로 해당 법인에 법인세가 부과되는데, 이를 지급받는 개인에게도 배당금에 대한 소득세를 별도로 부과한다면 결국 단일한 담세력의 원천(배당금)에 중복하여 조세를 부과함으로써 조세공평주의 및 실질과세의 원칙에 위반될 수 있는 이중과세의 문제가 발생한다.
이에 소득세법은 주주가 수령하는 배당소득이 법인세가 이미 납부된 법인의 소득을 재원으로 한다는 점을 고려하여, 배당세액공제 제도, 즉 이미 납부된 법인세를 소득에 환원시켜 이를 포함한 배당소득금액을 기초로 소득세를 산출한 후 소득 환원을 위해 가산한 금액을 종합소득산출세액에서 공제하는 제도를 도입하여 이중과세 문제를 해결하였다. 구체적으로, 소득세법 제17조는 배당소득을 해당 과세기간에 발생한 내국법인으로부터 받는 이익이나 잉여금의 배당 등으로 정하면서(제1항), 그 배당소득금액은 원칙적으로 해당 과세기간의 총수입금으로 하면서도 특정한 유형의 배당소득에 대해서는 해당 과세기간의 총수입금액에 그 배당소득의 100분의 11에 해당하는 금액을 더하여(이른바 Gross-up) 배당소득금액을 산정하고(제3항), 배당가산액에 상당하는 금액을 종합소득산출세액에서 공제함으로써(제56조 제1항, 제2항) 이중과세를 조정한다.
그런데 법인세를 납부하지 않은 법인에 대하여는 이중과세의 문제가 발생하지 않으므로 배당세액공제 제도를 적용할 필요가 없다. 구 조세특례제한법(2002. 12. 11. 법률 제6762호로 개정되기 전의 것)은 제145조에서 조세감면을 받은 경우에 감면세액 상당액을 일정기간 내에 차입금상환 또는 사업용자산투자에 사용하거나 감면세액 상당액을 기업합리화적립금으로 적립하여 결손보전이나 자본전입에만 사용하도록 하는 제도를 둠으로써 조세특례로 인한 이익은 배당할 수 없도록 하였으나, 구 조세특례제한법 제145조는 2002. 12. 11. 법률 개정으로 폐지되었고, 소득세법이 1999. 12. 28. 법률 제6061호로 개정되어 제17조 제3항 제4호(이 사건 배제조항)가 신설됨으로써 법인세의 감면 등을 받는 법인이 지급한 배당금에 대하여 배당세액공제의 적용을 배제하는 근거가 마련되었다. 이에 소득세법은 법인세의 감면 등을 받은 법인 중 대통령령으로 정하는 일정한 경우의 법인으로부터 받은 배당소득금액에 소득세법 시행령 제27조의3 제2항에 따른 비율을 곱하여 산출한 금액을 배당가산액 산정을 위한 배당소득에서 제외함으로써 해당 배당소득에 대한 배당세액공제의 적용을 배제하도록 규정하고 있다.
(2) 즉, 소득세법상 배당세액공제 제도는 조세공평주의 및 실질과세의 원칙에 위반될 수 있는 이중과세의 조정을 목적으로 도입된 것이고, 이 사건 배제조항은 배당세액공제 제도의 일부로서 법인에 대한 조세특례 등으로 인해 위와 같은 이중과세의 문제가 발생하지 않는 경우 배당세액공제의 적용을 배제하기 위하여 마련된 조항이다. 따라서 이 사건 배제조항을 비롯한 배당세액공제 제도 관련 법령의 적용에 있어서는 위와 같은 입법 취지를 고려하여 납세자에 대한 이중과세의 위험을 방지하는 방향으로 해석함이 바람직하다.
따라서 이 사건 배제조항에 따라 배당세액공제의 적용 제외 대상이 되는 배당소득의 범위를 ‘당해 이익배당 기준 사업연도에 법인세법 또는 조세특례제한법상 법인세 감면 규정이 적용되는 법인’의 배당에 따른 것으로 한정함으로써, 배당을 실시한 법인이 해당 사업연도에 법인세 감면 규정에 따라 법인세의 감면 등을 받지 아니한 경우 그 배당을 받은 개인에게 발생할 수 있는 이중과세의 위험을 방지하는 것이 앞서 본 입법취지에 부합하는 해석이라고 판단된다.
(3) 반면, 피고의 주장과 같이 이 사건 배제조항을 이익배당 기준 사업연도뿐 아니라 그 전 사업연도에 법인세 감면 규정에 따라 법인세의 감면 등을 받은 법인으로부터 받은 배당소득을 포함하는 것으로 해석할 경우, 과거에 법인세의 감면 등을 받은 적이 있는 법인이라면 이익배당 기준 사업연도에 법인세의 감면 등을 받지 아니하더라도 그 배당금이 배당세액공제 적용배제 대상이 되므로(즉, 그 배당금에 소득세가 그대로 부과되므로), 이 사건 배제조항의 입법취지와는 다른 이중과세 위험이 발생하는 결과를 야기할 수 있다.
[이에 관한 단적인 예시로 법인세의 감면 등 기간이 경과한 후 당해 사업연도에만 배당가능이익이 발생한 법인의 경우를 들 수 있다. 한편, 이 사건의 경우도 이에 해당하는 것으로 평가할 수 있는데, 2016사업연도 법인세 신고서에 첨부된 이익잉여금처분계산서(을 제1호증의 8)에 기재된 소외 회사의 2016사업연도 당기순이익은 137,139,003,454원으로, 위 사업연도를 기준으로 실시된 배당인 정기배당 및 2017년도 중간배당의 각 배당액을 합산한 20,359,500,000원(= 정기배당액 11,634,000,000원 + 중간배당액 8,725,500,000원)을 크게 상회하므로, 위 각 배당은 그동안 누적된 미처분 이익잉여금의 가액과는 무관하게 모두 소외 회사의 2016사업연도에 속하는 이익으로부터 이루어진 것으로 볼 여지도 충분히 있다. 소외 회사가 2016사업연도에 조세특례제한법 제63조의2 제1항에 따른 법인세의 감면 등을 받지 않았음은 앞서 본 바와 같으므로, 위 각 배당을 받은 원고들을 비롯한 소외 회사의 주주들에 대하여 이 사건 배제규정에 따라 배당세액공제의 적용을 배제하는 것은 결국 주주들에게 배당된 2016사업연도의 이익 일부에 대하여 법인세와 소득세를 이중으로 부과하는 셈이 될 수 있다.]
다) 피고는 이 사건 배제조항을 이익배당 기준 사업연도뿐 아니라 그 전 사업연도에 법인세 감면 규정에 따라 법인세의 감면 등을 받은 법인으로부터 받은 배당소득을 포함하는 것으로 해석되어야 한다고 주장하나, 이는 다음과 같은 이유로 받아들일 수 없다.
(1) 피고는 구 소득세법 시행령 제27조의3 제1항 각 호에서의 ‘(적용)받는’은 세법에서의 일반적인 관형어 용례와 마찬가지로 적용시점이 단지 규정의 공포시기를 기준으로 미래를 나타내는 것이라고 봄이 타당하고, 이를 이 사건 배제규정에서의 ‘법인세의 감면 등을 받은’의 의미와 달리 ‘배당소득 귀속연도에 법인세 감면 규정의 적용을 받고 있는’ 으로 해석하는 것은 조세법규의 엄격해석원칙에 어긋난다는 취지로 주장한다. 그러나 앞서 가)항에서 본 해석이 어법이나 단어의 용례에 비추어 부자연스럽다거나 법률 문언의 객관적 의미에 부합하지 않는다고 볼 수 없는바, 이를 엄격해석원칙에 어긋나는 확장해석이나 유추해석 또는 그에 준하는 것이라고 할 수 없다.
(2) (가) 피고는 법인세의 감면 등을 받은 법인의 경우 이익배당은 법인세를 부담하지 않은 사업연도들에 걸쳐 누적된 이익잉여금을 재원으로 하므로, 해당 사업연도의 법인세 감면 등 여부만을 기준으로 배당세액공제를 할 경우 법인들이 법인세의 감면 등이 종료된 사업연도의 다음 사업연도에 배당을 실시하는 방법으로 배당세액공제 제도를 악용할 우려가 있다는 취지로 주장한다.
(나) 그러나 법인의 배당가능이익 적립 여부는 당해 사업연도의 영업이익 또는 영업손실의 발생 여부와 자본금, 적립된 자본준비금 및 이익준비금의 액수, 대통령령으로 정하는 미실현이익의 액수 등에 따라서 달라질 수 있는 것이고, 법인의 이익배당 여부 내지 그 규모는 배당가능이익의 적립 규모나 법인세의 감면 등 여부 외에도 법인의 영업환경, 사업계획, 주주들의 이익배당 요구 등 여러 요소들이 복합적으로 고려된 경영판단의 결과이다. 따라서 이 사건과 같은 상황, 즉 법인세의 감면 등 기간 동안 상당한 규모의 배당가능이익이 누적적으로 적립되고, 이에 따라 상당한 규모의 이익배당이 가능한 상황이 일반적인 기업의 경영상황에서 발생하는 것이라고 단정할 수는 없다(예를 들어, 법인세 감면 규정이 적용되는 사업연도에 영업손실이 발생하는 등으로 인하여 납부하여야 할 법인세액이 0원으로 확정되는 경우 해당 법인은 법인세 공제 등의 효과를 받을 수도 없고 배당가능이익에도 결손이 발생할 것인바, 전기까지 적립된 배당가능이익이 많지 않은 법인이라면 당기에 이익배당을 실시하기는 어려울 것이다). 이를 고려할 때, 피고가 주장하는 배당세액공제 제도의 악용 우려는 법인세 감면 규정의 적용이 종료된 다음 사업연도 기준으로 실시된 이익배당에 대하여 일률적으로 배당세액공제 규정의 적용을 배제할 합리적인 근거가 될 수 없다.
(다) 한편 매 사업연도마다 큰 규모의 배당가능이익이 적립되어 온 법인에 대하여 한시적으로 법인세의 감면 등이 이루어진 경우, 그 법인은 법인세의 감면 등이 이루어진 기간 뿐 아니라 그 전에도 큰 규모의 배당가능이익을 이미 적립하였을 수 있다. 이러한 경우 법인세의 감면 등 기간이 종료된 시점에서의 누적된 배당가능이익에는 위 감면 등이 이루어진 기간 동안 적립된 이익뿐 아니라 그 전에 적립된 이익도 포함될 것이므로, 그중 일부를 배당하는 것이 반드시 법인세의 감면 등을 받은 사업연도에 발생한 이익을 배당세액공제 제도를 악용하여 배당하는 것이라고 평가할 수도 없다.
(라) 결국 피고가 주장하는 부당한 상황은 법인세 감면 규정을 적용받는 법인마다의 경영 상태와 실적에 따라 발생 여부가 달라질 수 있다. 그렇다면 이 사건 배제조항은, 피고의 주장과 같은 ‘부당한 세액공제의 수혜 가능성’을 줄이기 위해 ‘이중과세의 위험’을 감수하는 방향으로 해석·적용하기보다는, 조세공평주의와 실질과세의 원칙, 그리고 이중과세 조정을 위해 도입된 소득세법상의 배당세액공제 제도의 취지 등에 충실하게 ‘이중과세의 위험’을 줄이는 방향으로 해석·적용함이 옳다고 판단된다.
(3) 피고는 법인이 (배당소득의 수입시기 기준) 직전 2개 사업연도 중 어느 하나라도 구 소득세법 시행령 제27조의3 제1항 제2호 소정의 법인세 감면 규정에 따라 법인세의 감면 등을 받은 경우에는 같은 조 제2항 제2호 괄호안의 내용의 적용대상이 되므로 이 사건 배제규정을 적용할 수 있다는 취지로도 주장한다. 그러나 위 규정은 법인이 ‘법인세 감면 규정에 따라 법인세의 감면 등을 받는 법인’에 해당하여 이 사건 배제조항의 적용되는 경우에 배당세액공제 적용배제 비율을 산출하기 위한 식을 정한 것에 불과하므로 이 사건 배제조항의 적용대상이 되는지 여부를 판단하는 근거가 될 수는 없다고 하겠다.
2) 위와 같은 이 사건 배제조항의 해석에 기초하여 이 사건을 본다.
앞서 본 인정 사실에 의하면, 소외 회사는 2009사업연도부터 2015사업연도까지 조세특례제한법 제63조의2 제1항에 의하여 법인세의 감면 등을 받는 법인에 해당하였으나, 2016사업연도부터는 이에 해당하지 않게 되었고, 이 사건 배당(2016사업연도 정기배당 및 2017년도 중간배당)은 2016사업연도를 기준으로 이루어졌다. 그렇다면 이 사건 배당에 따른 원고들의 배당소득은 ‘이익배당 기준 사업연도에 법인세 감면 규정에 의하여 법인세의 감면 등을 받은 법인으로부터 받은 배당소득’에 해당하지 아니하므로, 이 사건 배제조항에 따라 배당세액공제 대상에서 제외되는 배당소득에 해당한다고 할 수 없다. 따라서 이와 달리 이 사건 배당에 따른 원고들의 배당소득에 이 사건 배제조항이 적용됨을 전제로 한 이 사건 처분은 위법하다(이처럼 원고들의 주위적 주장을 받아들이는 이상, 원고들의 예비적 주장에 대하여는 나아가 판단하지 아니한다)."
2. 결론
원고들의 청구는 이유 있어 이를 모두 인용하여야 한다. 제1심판결은 이와 결론을 같이하여 정당하다. 따라서 피고의 항소는 모두 이유 없으므로 이를 각 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.
판사 송오섭(재판장) 신동웅 강민수